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在美國，每8分鐘就有一家特許加盟店開業(yè)；在中國，2005年特許加盟店就達16.8萬個，增速達40％；現(xiàn)在，中國已成為最大的國際特許加盟市場。 

    自1987年年底第一家肯德基快餐店進駐中國開始，微笑的山德士上校以及緊隨其后進入中國的麥當(dāng)勞的巨大黃色“M”標(biāo)志已經(jīng)在不知不覺間，占據(jù)了中國城市的大街小巷。這只是被稱為“第三次商業(yè)革命”的商業(yè)特許經(jīng)營在中國快速發(fā)展的一個縮影。中國連鎖經(jīng)營協(xié)會報告稱，中國已經(jīng)成為最大的國際特許經(jīng)營市場。 

    2007年2月6日，國務(wù)院頒布《商業(yè)特許經(jīng)營管理條例》，并于2007年5月1日起開始施行。這是我國管理商業(yè)特許經(jīng)營的首部法規(guī)。自此，對商業(yè)特許經(jīng)營的管理規(guī)范，已形成由國務(wù)院《商業(yè)特許經(jīng)營管理條例》、商務(wù)部《外商投資商業(yè)領(lǐng)域管理辦法》和《商業(yè)特許經(jīng)營管理辦法》（分別于2004年6月1日和2005年2月1日起施行）構(gòu)成的體系。 

    但是，于1994年建立實施的現(xiàn)行稅制對商業(yè)特許經(jīng)營未有過多描述，而對稅收政策理解和執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)不一，必然影響商業(yè)特許經(jīng)營的正常發(fā)展。 

    從勝家到麥當(dāng)勞、肯德基美國勝家（Singer）縫紉機公司被認(rèn)為是現(xiàn)代商業(yè)特許經(jīng)營的鼻祖。1865年，勝家公司開始以特許經(jīng)營方式出售其縫紉機分銷經(jīng)營權(quán)，以此迅速占有了美國縫紉機市場絕大部分的份額。 

    19世紀(jì)末至20世紀(jì)初，石油提煉公司和汽車制造商開始授權(quán)給一些個人和企業(yè)銷售他們的產(chǎn)品。例如，福特公司要求其特許經(jīng)銷商必須按總部規(guī)定的銷售方式和服務(wù)標(biāo)準(zhǔn)銷售福特汽車。這一時期的特許經(jīng)營被稱為“第一代特許經(jīng)營”，也叫“產(chǎn)品品牌特許經(jīng)營”，它具有“授權(quán)分銷制造商的產(chǎn)品”含義。目前在美國，第一代特許經(jīng)營仍占整個特許經(jīng)營的30%～40%。 

    中國現(xiàn)代商業(yè)特許經(jīng)營以1987年肯德基快餐店在北京開業(yè)為起點。據(jù)中國連鎖經(jīng)營協(xié)會發(fā)布的數(shù)據(jù)，到2005年，中國特許經(jīng)營體系數(shù)量已達到2320個，加盟店16.8萬個，分別比上年增長10.4%和40%。 

    中國商業(yè)特許經(jīng)營的特點是，一開始就實行第二代特許經(jīng)營方式，起步于第三產(chǎn)業(yè)中的餐飲業(yè)和服務(wù)業(yè)，然后逐漸向多業(yè)態(tài)、多行業(yè)領(lǐng)域拓展。從業(yè)態(tài)看，以便利店為主，發(fā)展到專賣店、精品店、倉儲式超市；從行業(yè)看，從零售行業(yè)向餐飲、生產(chǎn)資料擴展，從有形商品經(jīng)營向服務(wù)經(jīng)營擴展。目前，中國特許經(jīng)營業(yè)已廣泛延伸到藥店、書店、洗染、沖擴、服裝專賣、家政服務(wù)、健身娛樂、美發(fā)美容等領(lǐng)域，加盟層次不斷提高。 

    特許經(jīng)營稅收政策的探討 

    與傳統(tǒng)營銷方式相比，特許經(jīng)營通過提供商標(biāo)、商號、經(jīng)營技術(shù)等無形的經(jīng)營資源擴展業(yè)務(wù)，其健康發(fā)展更需要健全的法律作保障，但現(xiàn)行稅制對商業(yè)特許經(jīng)營的描述不多。究其原因，主要是現(xiàn)行稅制于1994年建立實施，而關(guān)于商業(yè)特許經(jīng)營的管理辦法，到1997年才開始試行。為此，筆者在考察征納雙方的基礎(chǔ)上，研究和討論以下關(guān)于商業(yè)特許經(jīng)營適用稅收的政策問題。 

    商業(yè)特許經(jīng)營不需要合并申報匯總納稅 

    商業(yè)特許經(jīng)營與自營連鎖經(jīng)營有類似之處，但是在稅收政策上，商業(yè)特許經(jīng)營不同于自營連鎖經(jīng)營，不存在比照連鎖經(jīng)營適用的增值稅、消費稅和企業(yè)所得稅合并申報與匯總繳納問題，各特許經(jīng)營的機構(gòu)應(yīng)按規(guī)定獨立申報繳納稅款。 

    特許經(jīng)營收入應(yīng)納入營業(yè)稅征收范圍 

    特許經(jīng)營的內(nèi)容，屬企業(yè)無形資產(chǎn)范疇，特許經(jīng)營權(quán)是商標(biāo)、服務(wù)標(biāo)志、商業(yè)或廣告符號的所有者與希望在經(jīng)營中使用這種標(biāo)記的單位和個人之間建立的一種法律關(guān)系。因此，按照中國現(xiàn)行流轉(zhuǎn)稅征收的基本原則，特許經(jīng)營收入應(yīng)納入營業(yè)稅征收范圍。對于特許人提供特許經(jīng)營權(quán)收取的首期特許費、特許經(jīng)營費、培訓(xùn)費、加盟金、權(quán)利金、附加費、利潤提成、以及管理服務(wù)費用（年金），應(yīng)予以明確征收營業(yè)稅。 

    對于特許人收取的商標(biāo)使用費、專利使用費，雖然適用專門法律法規(guī)，但由于其屬于特許經(jīng)營必不可少的組成部分，因此，可納入特許經(jīng)營收入范疇，按照統(tǒng)一征稅項目，一并征收營業(yè)稅。 

    在商業(yè)特許經(jīng)營實踐中，還存在一些特許人按照被特許人經(jīng)營收入的百分比收取特許經(jīng)營費用現(xiàn)象。考慮到商業(yè)特許經(jīng)營不屬于國家行政許可范疇，對商業(yè)特許經(jīng)營收入不實行特定征稅原則。因此，對此部分特許經(jīng)營收入，凡特許經(jīng)營內(nèi)容屬營業(yè)稅征收范圍的，應(yīng)按照經(jīng)營行為適用營業(yè)稅征收項目，征收營業(yè)稅；特許經(jīng)營內(nèi)容屬增值稅征收范圍的，應(yīng)征收增值稅。 

    銷售貨物應(yīng)征收增值稅 

    在商業(yè)特許經(jīng)營中，對于特許人向被特許人出售設(shè)備和貨物現(xiàn)象，應(yīng)視為不同納稅人之間銷售貨物行為，不論銷售收入中是否包含特許經(jīng)營費用，應(yīng)明確統(tǒng)一的稅收政策，納入增值稅征收范圍。 

    設(shè)備租賃應(yīng)征收營業(yè)稅 

    商業(yè)特許經(jīng)營涉及使用專業(yè)設(shè)備。有些特許人與被特許人簽訂設(shè)備租賃協(xié)議，而不是出售設(shè)備，以降低被特許人啟動特許經(jīng)營店的成本。對于特許人向被特許人收取租金的行為，按照現(xiàn)行稅收政策，應(yīng)征收營業(yè)稅。 

    特許經(jīng)營保證金應(yīng)先行納稅 

    為確保商業(yè)特許經(jīng)營的意向得以實現(xiàn)，特許人會向被特許人收取保證金性質(zhì)的款項。對于特許人與被特許人在訂立特許經(jīng)營合同前收取的費用，包括特許經(jīng)營保證金，可按特許經(jīng)營適用稅目，統(tǒng)一納入營業(yè)稅征收范圍。其營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為收訖保證金款項或者取得索取這些款項憑據(jù)的當(dāng)天。 

    如果特許人退還保證金，并且賬務(wù)上直接沖減退還當(dāng)期的營業(yè)收入，在計征營業(yè)稅時，應(yīng)允許特許人從當(dāng)期的營業(yè)額中減除。 

    宣傳費用應(yīng)征收營業(yè)稅 

    特許人向被特許人收取宣傳費用，是商業(yè)特許經(jīng)營領(lǐng)域的一項慣例。筆者認(rèn)為，這部分收費應(yīng)納入特許人收取的特許經(jīng)營費用，按照營業(yè)稅有關(guān)規(guī)定征收營業(yè)稅。如果考慮特許人與被特許人之間獨立的投資和法律關(guān)系，認(rèn)為特許人向被特許人收取的推廣、宣傳費用屬帶有廣告性質(zhì)的收入，參照現(xiàn)行營業(yè)稅征收原則，則可允許特許人以其收取的全部推廣、宣傳費用收入減去支付給其他廣告公司或廣告發(fā)布者的廣告發(fā)布費后，將余額作為營業(yè)稅計稅營業(yè)額。